Sinds enkele jaren aarzelt de Belgische fiscus niet om fiscaal misbruik tegen te gaan door zich te beroepen op “allround” Europeesrechtelijke argumenten, in het bijzonder het Europese antimisbruikbeginsel en de algemene antimisbruikmaatregel voorgeschreven door de ATAD-richtlijn (Anti Tax Avoidance Directive).
Er wordt gemakshalve naar deze beginselen verwezen wanneer de antimisbruikmaatregelen van het Belgische recht, in het bijzonder de algemene antimisbruikmaatregel (artikel 344, § 1 van het WIB), niet van toepassing zijn of ondoeltreffend blijken.
Het is bijzonder interessant om vast te stellen dat deze argumenten van Europees recht door de fiscus worden gebruikt om een hele reeks “tax planning”-constructies te dwarsbomen waarmee de practici van Belgisch en internationaal fiscaal recht vertrouwd zijn, namelijk :- de zogenaamde “interne meerwaarden”-structuren, waarbij een natuurlijke persoon aandelen inbrengt in een holding, gevolgd door vrijgestelde dividenduitkeringen aan de holding en, met als kers op de taart, door vrijgestelde verminderingen van het gestorte kapitaal door de holding aan de natuurlijke persoon;
– het gebruik door een multinationale groep van een Belgische intra-groepsfinancieringsmaatschappij, die ten volle profiteert van de aftrek voor risicokapitaal (notionele interestaftrek);
– de tussenkomst van een buitenlandse holdingstructuur, bijvoorbeeld een Luxemburgse SOPARFI, boven een Belgische vennootschap (met het oog op het verkrijgen van een vrijstelling van roerende voorheffing op dividenduitkeringen), in het kader van een grootschalig opzet door een Amerikaans investeringsfonds;
– het gebruik van een van belasting vrijgesteld vehikel voor vermogensbeheer (een Luxemburgse société de gestion de patrimoine familial of “SPF”) door Belgische ingezeten natuurlijke personen, enz.
In twee arresten van 25 november 2021 heeft het Hof van Cassatie – althans tot op zekere hoogte – het enthousiasme van de fiscus getemperd. Ten eerste heeft het Hof de “materiële” werkingssfeer van het Europese antimisbruikbeginsel duidelijk afgebakend door de reikwijdte ervan te beperken tot het (oneigenlijk) gebruik van een regel van het recht van de Europese Unie (primair of secundair). Volgens de rechtspraak van het Hof van Cassatie is het Europees antimisbruikbeginsel enkel bedoeld om te worden toegepast in een context van Europees recht en niet van louter nationaal recht. Er kan dus geen beroep worden gedaan op dit beginsel om een (belastingvrije) vermindering van het volstort kapitaal door een Belgische vennootschap ten voordele van een Belgische individuele aandeelhouder tegen te gaan, of om de aftrek van notionele intresten aan een Belgische vennootschap te weigeren (zonder dat het EU-recht in het geding is). Met andere woorden, in deze gevallen kan de Belgische fiscus zich niet beroepen op het Europees antimisbruikbeginsel als een “reddingsboei” wanneer ze niet in staat zijn om op te treden tegen (i) de belastingvrije kapitaalvermindering op basis van de algemene antimisbruikmaatregel naar Belgisch recht, of (ii) het gebruik van notionele interesten die als “misbruik” worden beschouwd op basis van de bijzondere antimisbruikmaatregel naar Belgisch recht vervat in artikel 207, § 2 van het WIB.
Opgemerkt moet worden dat de toepassing in de tijd van dit Europees antimisbruikbeginsel zijn deel aan onzekerheden heeft. In een verrassend arrest van 1 december 2020 heeft het Hof van Beroep te Gent het principe toegepast op een dividenduitkering die dateert van 2012. Tegen dit arrest is beroep aangetekend en het Hof van Cassatie zal zich naar verwacht binnenkort uitspreken over deze ‘retroactieve’ toepassing van het Europese antimisbruikbeginsel.
Ten tweede heeft het Hof van Cassatie de tijdslimieten van de algemene antimisbruikmaatregel in de ATAD-richtlijn verduidelijkt. Deze regel, die van toepassing is op de vennootschapsbelasting, is bedoeld voor zuiver binnenlandse situaties. In de praktijk aarzelt de fiscus niet om met deze antimisbruikbepaling te zwaaien om te eisen dat bepaalde antimisbruikbepalingen van het Belgische nationale recht “in overeenstemming hiermee” worden geïnterpreteerd… zelfs voor “oude” feiten. Sinds het arrest van het Hof van Cassatie van 25 november 2021 is het duidelijk dat de antimisbruikmaatregel in de ATAD-richtlijn alleen kan worden toegepast op feiten die zich voordoen na 1 januari 2019, de datum waarop de lidstaten deze maatregel in nationaal recht hadden moeten omzetten.
Denis-Emmanuel Philippe
Advocaat-vennoot (Bloom Law)
Docent Universiteit van Luik
