Hoe legaal belastingen ontwijken. De fiscale spelregels op een rijtje.

De basisregel van het fiscale spel is nog steeds dat iedereen vrij is om zijn fiscale doen en laten naar eigen goeddunken te regelen. Het is dan ook met andere woorden niet verboden om op zoek te gaan naar de minst belaste weg, wel integendeel. Een simpel voorbeeld kan dat duidelijk maken. In de personenbelasting is er een meerwaardebelasting voorzien op privé-gronden. Deze meerwaarde is echter enkel belastbaar indien de grond wordt verkocht binnen de 8 jaar na de aankoop. Indien u grondbezitter bent is er niets dat u tegen houdt om met een potentiële koper af te spreken dat hij bij voorrang uw stuk grond kan aankopen als de periode van 8 jaar is verstreken. U zal dan geen meerwaardebelasting zijn verschuldigd en dus zonder enige probleem aan belastingheffing ontsnappen. Zo simpel kan belastingontwijking dus zijn. De grondslag van het recht om belastingen te ontwijken gaat terug tot een arrest van het Hof van Cassatie van 6 juni 1961, het in fiscale kringen alom gekende Brepols-arrest. In dit arrest heeft ons hoogste gerechtshof de fiscale vrijheid uitdrukkelijk erkend, maar meteen ook sterk genuanceerd.

Hiermee komen we meteen aan de tweede spelregel in ons verhaal. Het Hof van Cassatie heeft aanvaard dat iedereen zijn contractuele vrijheid mag gebruiken om te genieten van een gunstiger fiscaal regime, zij het onder de voorwaarde dat men hierbij geen wettelijke regels mag overtreden en onder de voorwaarde dat men alle juridische gevolgen aanvaardt van de constructie die men heeft opgezet. In een bekend arrest van 1999 heeft het Hof van Cassatie bijvoorbeeld gesteld dat de fiscus gerechtigd was om de aftrek te verwerpen van de overnameprijs die een apotheker had betaald bij de overname van een apotheek. De apotheker had immers een hogere overnameprijs betaald dan de wettelijk overnameprijs die werd vastgesteld bij de overname van een apotheek. Het schenden van deze wettelijke regel was voor de fiscus voldoende om te stellen dat de apotheker in kwestie ten onrechte belastingheffing had vermeden door hogere afschrijvingen te boeken dan hetgeen wettelijk was toegelaten.Vervolgens moet ook worden opgemerkt dat belastingontwijking slechts is geoorloofd in zoverre men alle rechtsgevolgen aanvaard van de fiscale constructie die men heeft opgezet. De constructie mag met andere woorden niet zijn gesimuleerd of zijn geveinsd. Zo bijvoorbeeld stelde de Rechtbank van Eerste Aanleg van Brugge in een vonnis van 19 april 2005 dat een belastingplichtige perfect om belastingredenen gerechtigd is om zijn aciviteit in een vennootschap onder te brengen, zij het op voorwaarde dat hij dan ook alle wettelijke vennootschapsrechtelijke verplichtingen respecteert en bijvoorbeeld jaarlijks een algemene vergadering houdt en een jaarrekening van de vennootschap opmaakt en neerlegt bij de nationale bank. Indien hij dat niet doet, dan aanvaardt hij niet alle burgerrechtelijke gevolgen van zijn fiscale constructie. Dat laat de fiscus dan toe om te stellen dat er sprake is van simulatie. In dit geval kan de fiscus dan de constructie verwerpen en de winsten van de handelszaak niet aan de tarieven van de vennootschapsbelasting belasten, maar wel aan de veel hogere tarieven van de personenbelasting. In een ander arrest van 11 oktober 2011 stelde het Hof van Beroep van Gent dan weer dat de loutere verschillende inschrijving in de bevolkingsregisters niet volstaat voor het bewijs van de feitelijke scheiding tussen echtgenoten, dat is vereist om afzonderlijk belast te kunnen worden en om betaalde onderhoudsgelden te mogen aftrekken. De rechter had hier vastgesteld dat er sprake was van een georganiseerde fictieve feitelijke scheiding en dus van simulatie, zodat de fiscus terecht de aftrek van de betaalde onderhoudsgelden had verworpen.

Maar zelfs indien men alle wettelijke regels respecteert en zelfs indien men alle rechtsgevolgen aanvaardt van de constructie die men heeft opgezet, dan nog is geen absolute fiscale vrijgeleide. De fiscus kan immers nog steeds stellen dat er sprake is van “fiscaal misbruik”.  En hiermee komen we bij de derde spelregel in onze zoektocht naar de minst belaste weg. In 2012 heeft de regering Di Rupo een zogenaamde fiscale anti-misbruikbepaling in de wetgeving ingeschreven. Door deze bepaling kan de fiscus zich verzetten tegen fiscale constructies wanneer er sprake is van “fiscaal misbruik”. Dit is kort gezegd het geval wanneer u aanspraak maakt op een belastingvoordeel in strijd met de doelstellingen van een fiscale bepaling. Indien er sprake is van fiscaal misbruik, dan kan de fiscus toch belastingen heffen alsof het misbruik niet heeft plaatsgevonden. Hiervoor is er wel een uitweg, maar dan moet u kunnen aantonen dat de keuze voor constructie door andere motieven is verantwoord is dan het ontwijken van inkomstenbelastingen. Dit lijkt vrij complex maar het simpele voorbeeld van de sterfhuisconstructie kan veel duidelijk maken over de werking van de anti-misbruikbepaling.

Indien in een huwelijk één van de echtgenoten komt te overlijden dan verkrijgt de overlevende echtgenoot op basis van het wettelijk erfrecht de helft van het gemeenschappelijke vermogen en het vruchtgebruik over de andere helft, die dan in blote eigendom aan de kinderen toekomt. Van deze wettelijke regeling kan men afwijken in het huwelijkscontract. De echtgenoten kunnen dan bijvoorbeeld beslissen dat het volledige gemeenschappelijke vermogen aan de overlevende echtgenoot moet toekomen bij het overlijden van één van hen. Indien een echtgenoot ingevolge een dergelijke clausule meer verkrijgt dan de helft van de huwelijksgemeenschap, dan zijn op dat deel successierechten verschuldigd door de overlevende echtgenoot. Een sterfhuisconstructie heeft tot doel aan deze successierechten te ontsnappen. Bij een sterfhuisconstructie gaan de echtgenoten een clausule in het huwelijkscontract inlassen waarbij wordt bepaald dat het gemeenschappelijk vermogen volledig wordt toebedeeld aan één van de echtgenoten wanneer het huwelijk wordt ontbonden, ongeacht op welke manier dit gebeurt. Dit kan een overlijden zijn, maar evengoed een echtscheiding. Omwille van het feit dat deze clausule niet specifiek is gekoppeld aan het overlijden van een van de echtgenoten, zijn er geen successierechten verschuldigd indien één van de echtgenoten overlijdt en de langstlevende het volledige gemeenschappelijk vermogen erft. Deze techniek wordt uitsluitend toegepast in palliatieve situaties waarbij de echtgenoten alsnog hun huwelijkscontract bij de notaris laten aanpassen om nadien de overlevende echtgenoot niet met successierechten op te zadelen.

De fiscus vindt deze techniek niet kunnen en meent dat dit fiscaal misbruik impliceert. Door in een terminale fase van één van de echtgenoten het huwelijkscontract aan te passen verkrijgt men immers volgens de fiscus een voordeel dat ingaat tegen de doelstelling van de fiscale wet. De fiscus zal alsdan proberen om de toekenning van het gemeenschappelijk vermogen toch nog aan de  successierechten te onderwerpen. Dit kan echter enkel maar indien de fiscus aantoont dat deze constructie uitsluitend in ingegeven door fiscale motieven. De overlevende echtgenoot kan echter eveneens aantonen dat dit niet het geval is. Dit lijkt mij vrij simpel te zijn aangezien niet fiscale familiale motieven deze planningstechniek vrij eenvoudig kunnen verantwoorden. Het volstaat de fiscus te wijzen op het feit dat het koppel heeft geopteerd om de overlevende echtgenoot een comfortabele dag te gunnen, zonder dat de kinderen van het koppel reeds aanspraak zouden kunnen maken op een deel van de erfenis. Einde verhaal.

Nochtans is de toepassing van de anti-misbruikbepaling niet altijd zo evident. Vandaar dat de fiscus heeft beslist om in verschillende circulaires duidelijkheid te brengen over de constructies volgens de fiscus problematisch zijn en de constructies die geen problemen stellen.  De meeste van deze constructies komen verder in dit boek nog aan bod.
De volgende verrichtingen worden in beginsel door de fiscus niet als fiscaal misbruik aanzien:

Daarentegen zijn volgende rechtshandelingen volgens de fiscus wel fiscaal misbruik:

U moet echter wel opletten met deze lijstjes. Het feit dat bepaalde verrichtingen volgens de fiscus fiscaal misbruik inhouden, betekent niet dat ze per definitief echt problematisch zouden zijn en niet meer zouden kunnen worden toegepast. Zoals reeds werd uitgelegd in het voorbeeld met de sterfhuisclausule komt het er dan op aan om een niet fiscaal motief naar voor te schuiven die uw constructie kan verantwoorden.Om alle discussies met de fiscus over de anti-misbruikbepaling te vermijden kan u voorafgaand aan het opzetten van fiscale constructie een voorafgaande beslissing aan de rulingdienst van de fiscale administratie vragen. Indien de rulingdienst uw constructie positief beoordeeld, dan kan uw lokale controleur later geen stokken meer in uw fiscale wielen steken en moet hij uw fiscale constructie zonder meer aanvaarden.