Wanneer een natuurlijke persoon op het punt staat om een onroerend goed te verkopen bevraagt hij zich naar de prijs die hij ervoor zou kunnen krijgen maar ook naar de belasting die hij zal moeten betalen op de meerwaarde. In principe ontsnappen de meerwaarden die worden verwezenlijkt op gebouwde onroerende goederen aan belasting voor zover de verkoop gebeurt meer dan vijf jaar na de verkrijging. Deze regel kent echter enkele uitzonderingen. Zo kunnen de onroerende meerwaarden in bepaalde gevallen belastbaar zijn als « diverse inkomsten » aan een tarief van 33%, en zelfs nog erger, als « beroepsinkomsten » tegen het progressief tarief, het marginaal tarief dat kan oplopen tot… 50%! In een berucht arrest van 19 juni 2018 heeft het hof van beroep te Antwerpen geoordeeld dat de meerwaarde die door een natuurlijke persoon werd verwezenlijkt naar aanleiding van de verkoop van vijf appartementen (die deel uitmaakten van hetzelfde gebouw) als beroepsinkomst moet worden belast. Hoe betwistbaar ze ook moge zijn, deze rechtspraak klinkt als een alarmbel voor diegenen die in bakstenen investeren. Vooraleer zich in een vastgoedproject te gaan storten is het derhalve aangeraden om rekening te houden met de mogelijkheid dat men een belasting op de meerwaarde zal moeten betalen, en om in dat geval bepaalde voorzorgen te nemen om de fiscale druk te verminderen.
De feiten die aanleiding gaven tot dit arrest kunnen als volgt worden samengevat. Een natuurlijke persoon had een bouwgrond gekocht voor een prijs van 225.000 euro waarop hij een appartementsgebouw had laten oprichten. De kostprijs van de constructiewerkzaamheden bedroeg 430.000 euro. Anderhalf jaar later, na de voltooiing van de werkzaamheden, verkoopt hij de 5 appartementen voor een prijs van 780.000 euro. De fiscus is van oordeel dat de meerwaarde van 95.000 euro als beroepsinkomen moet belast worden (aan een tarief van 50%) en het hof van beroep van Antwerpen geeft hem gelijk.
Om deze beslissing goed te begrijpen is een korte theoretische herhaling niet overbodig. Volgens gevestigde rechtspraak vereist een belasting in de categorie van beroepsinkomsten dat voldaan is aan meerdere voorwaarden:
- een regelmatige en voortdurende activiteit (vastgoedverrichtingen die een repetitief karakter hebben);
- een samenhang tussen de vastgoedverrichtingen;
- een professionele organisatie (gebruik van speciale kennis door personen die hun beroep uitoefenen in de vastgoedsector, een lening aangaan…).
In een beroemd arrest heeft het Hof van Cassatie zodoende besloten tot het beroepskarakter van vastgoedverrichtingen in een zaak waarin een belastingplichtige niet minder dan 33(!) gebouwen had gekocht binnen een periode van 13 jaar. Zijn activiteit bestond erin om gebouwen aan te kopen aan een lage prijs om ze te restaureren en daarna te verhuren (voorwaarde van samenhang tussen de verrichtingen). Het beroepskarakter van deze verrichtingen vloeide voort uit het quasi systematisch aangaan van leningen, de omvang van de inrichtings- en renovatiewerkzaamheden, alsmede uit het administratieve beheer van alle in huur gegeven goederen. In een andere rechterlijke uitspraak werd beslist dat de meerwaarden die werden verwezenlijkt bij opeenvolgende verkopen van gebouwen beroepsinkomsten uitmaakten. De belastingplichtige, een vroegere landmeter-expert, had (dankzij bankleningen) 12 eigendommen gekocht over een periode van niet minder dan 6 jaar. Hij had 6 eigendommen met winst doorverkocht binnen een periode van 2 jaar.
In haar voormeld arrest van 19 juni 2018 heeft het hof van beroep te Antwerpen beslist dat de onroerende meerwaarde gekwalificeerd en belast moest worden als « beroepsinkomen » gelet op volgende gegevens: (i) de belastingplichtige was een lening aangegaan om de aankoop van de grond te financieren; (ii) de van bij het begin van het project duidelijke bedoeling om de appartementen door te verkopen (de appartementen werden doorverkocht 18 maanden na de aankoop van de grond); (iii) het feit dat de belastingplichtige actief was in de vastgoedsector (zo was hij zaakvoerder van de bouwonderneming die het appartementsgebouw heeft opgericht). Volgens dit arrest kunnen deze drie bestanddelen (het nemen van risico’s, het speculatief karakter, de kennis/de expertise van de belastingplichtige in de vastgoedsector) samen een « Molotov-cocktail » vormen die op elk ogenblik in het gezicht van de belastingplichtige kan ontploffen.
Ik ben nogal verbaasd over deze beslissing. De Antwerpse magistraten lijken mij overdreven streng te hebben geoordeeld door de onroerende meerwaarde te belasten als een beroepsinkomen, alhoewel de belastingplichtige slechts aan één enkel vastgoedproject had meegewerkt. Hoewel men zich kan voorstellen dat een « vastgoedmakelaar » die vele vastgoedprojecten verwezenlijkt zijn meerwaarden belast ziet worden in de categorie van beroepsinkomsten, geldt dit volgens mij niet voor een belastingplichtige die handelt als een « goede huisvader », die één enkel vastgoedproject verwezenlijkt (aankoop van een grond, oprichten van een appartementsgebouw en doorverkopen van de appartementen), zeker wanneer het, zoals in casu een relatief beperkte omvang heeft. Deze twee categorieën van belastingplichtigen over dezelfde kam scheren lijkt mij betwistbaar.
Wat er ook van zij, deze rechtspraak zou eenieder die in vastgoed investeert er toe moeten aanzetten om toch rekening te houden met de mogelijkheid van een belasting van de onroerende meerwaarde als beroepsinkomsten (aan een tarief van 50%). Maar dit is lang niet alles. Zelfs indien de belastingplichtige weet te ontsnappen aan dergelijk fiscaal spervuur, is hij nog steeds niet beschermd van het risico op een belasting van de meerwaarde in de « vangnet » categorie van de diverse inkomsten, aan een weliswaar meer « aanvaardbaar » tarief van 33%. Dit risico is reëel in de veronderstelling dat de vastgoedverrichting in kwestie niet zou kaderen binnen een normaal beheer van het privévermogen, wat in het bijzonder zou blijken uit volgende elementen: (i) het nemen van risico’s (een lening aangaan), (ii) snelheid van de uitgevoerde vastgoedverrichtingen, (iii) opeenvolgend karakter van de aankopen-verkopen, (iv) het bestaan van een speculatief inzicht, enz.
De grens tussen de belasting als beroepsinkomen en de belasting als divers inkomen blijft vaag. De volgende vraag is ongetwijfeld doorslaggevend: Is de belastingplichtige een « professional” in de vastgoedsector die beschikt over de kennis en de expertise die noodzakelijk is om een vastgoedproject tot een goed einde te brengen? Notarissen, architecten, aannemers, vastgoedmakelaars of nog de bestuurders van vastgoedvennootschappen lopen zodoende een ongetwijfeld groter risico op een belasting als beroepsinkomen (vanzelfsprekend in de veronderstelling dat voldaan is aan de andere criteria, zoals het aangaan van een lening) dan de gemiddelde belastingplichtige, die over geen enkele deskundigheid inzake vastgoed zou beschikken.
